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房地产企业预缴税款,会计处理错误分析及建议

发布日期:2020-11-22

对于房地产开发企业如何预缴税款,国税总局2016年18号公告明确规定采取预收款方式销售自行开发的房地产项目,应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。并在取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款。对于房开企业预缴税款的业务如何进行会计处理,目前已经有不少文章提出了一些做法,在作者看来都多少存在问题,本文首先对错误做法进行分析,最后提出了建议做法。

一、错误做法

【例1】明大房地产开发企业2016年5月共有A与B两个开发项目,其中A项目备案成老项目,A项目已完工,选择简易计税;B项目为新项目,尚未开发完毕,选择一般计税。

(1)假设A项目5月份现房销售取得房款630万元,B项目预收房款4440万元。

5月,明大企业会计处理

对于A项目,现房销售增值税纳税义务已经发生,需要账上反映应交的增值税:

借:银行存款630

贷:主营业务收入600

应交税费——未交增值税30

6月,明大企业会计处理

对于B项目,预收房款,需要在次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款,按照目前不少文章介绍的做法,是用“已交税金”这个科目来核算:

借:应交税费——应交增值税(已交税金)120

贷:银行存款120

缴纳5月未交增值税:

借:应交税费——未交增值税30

贷:银行存款30

根据国税总局2016年18号公告规定的房开企业纳税义务发生时间,应以适用税率计算当期应纳税额,抵减已预缴税款后,向主管国税机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。然而上述账务处理无法在账上反映该抵减事项,导致实际缴税金额不正确。

错误一:预缴税款计入“已交税金”,无法抵减上期增值税应纳税额。

一个解决方法是再做一笔如下分录:

借:应交税费——未交增值税30

贷:应交税费——应交增值税(已交税金)30

通过上述处理,可以部分解决无法抵减上期增值税应纳税额的问题。但仍然存在问题,且看下面的例2。

【例2】接例1材料,明大房地产企业6月份A项目未发生销售。明大企业支付B项目工程款222万元,取得增值税专用发票。6月未发生其他业务。

接例1,6月,明大企业会计处理:

借:开发成本200

应交税费——应交增值税(进项税额)22

贷:银行存款222

经过上述会计处理后,应交税费——应交增值税科目借方余额为112万元,其中已交税金科目余额为120-30=90万元,进项税额科目余额为22万元。根据增值税会计处理的规定,此时明大企业无需再做会计分录,应交增值税科目借方余额作为留抵税额放在账上,到下期进行抵扣。而此时明大企业留抵税额中包括了90万元的已交税金,这90万的金额并不是留抵税额,因而将预缴税款放在“已交税金”科目混淆了留抵税额的构成。

错误二:预缴税款计入“已交税金”,混淆了留抵税额的构成。

在涉及跨期的情况下,上述处理还可能产生当期多缴税额核算的错误。具体错误,且看例3。

【例3】接例2材料,明大房地产企业7月份A项目仍然未有销售收入。明大企业B项目支付工程款333万元,取得增值税专用发票。B项目取得预收款1110万元,并开具增值税专用发票。

7月,明大企业会计处理

支付工程款:

借:开发成本300

应交税费——应交增值税(进项税额)33

贷:银行存款333

开具发票取得预收款:

借:银行存款1110

贷:预收账款1000

应交税费——应交增值税(销项税额)110(未考虑可以扣除的土地成本)

经过上述会计处理后,明大企业7月份计算所得的应纳税额=110-33-22=55万元。可抵减的预缴税款为55万元,7月份应纳税额为0。在账面上明大企业应交增值税科目余额为借方35万元。需要转出多交的增值税,做如下分录:

借:应交税费——未交增值税35

贷:应交税费——应交增值税(转出多交增值税)35

此时明大企业账面就不存在“已交税金”了,转出的35万作为多缴税额填入纳税申报表主表25行,然而这35万应该是预缴税额,可以在以后抵减应纳税额。

错误三:预缴税款计入“已交税金”,混淆了预缴税额和多缴税额。

二、建议做法

针对上述将预缴税款计入“已交税金”做法所产生的错误,作者建议将预缴税款计入“应交税费——预缴增值税”科目,该科目现行文件中并无规定,注意该科目不同于“应交税费——应交增值税(预缴税款)”,“预缴增值税”是应交税费科目下的二级科目,“预缴税款”是应交增值税的三级科目。设置“应交税费——预缴增值税”科目后,相当于有一个与“应交税费——应交增值税”并列的科目。专用于核算房地产开发预缴税款,抵减税款的会计处理。根据此分录,再对上述业务进行处理:

5月:

借:银行存款630

贷:主营业务收入600

应交税费——未交增值税30

6月:

借:应交税费——预缴增值税120

贷:银行存款120

借:应交税费——未交增值税30

贷:应交税费——预缴增值税30

借:开发成本200

应交税费——应交增值税(进项税额)22

贷:银行存款222

7月:

借:开发成本300

应交税费——应交增值税(进项税额)33

贷:银行存款333

借:银行存款1110

贷:预收账款1000

应交税费——应交增值税(销项税额)110

借:应交税费——应交增值税(转出未交增值税)55

贷:应交税费——未交增值税55

8月:

借:应交税费——预缴增值税30

贷:银行存款30

(由于明大企业预收的1110万元款项是预收性质,仍然需要预缴税款30)

此时明大企业账面上预缴税款金额为90+30=120万元。8月可递减应纳税款金额为55万元,做如下分录:

借:应交税费——未交增值税55

贷:应交税费——预缴增值税55

经上述会计处理后,8月期初应交税费——预缴增值税=120-55=65万元。

本文仅代表作者个人观点,限交流探讨,不做权威指导,如引用后果自负。

蔡嘉:世界五百强企业税务经理,注册会计师、律师、注册税务师、注册资产评估师。曾任上海某税务局大企业管理所副所长、风险监控所副所长。